بیور و رایان اظهار کرده ­اند که محافظه ­کاری پیش­رویدادی در دوره ­های قبلی، پیش انجام محافظه ­کاری پس­رویدادی دوره ­های بعدی است. یعنی، اگر شرکتی در هزینه کردن مخارجی در یک دوره محافظه ­کاری پیش­رویدادی داشته باشد، در ترازنامه­اش چیزی به حساب دارایی منظور نشده تا در آینده، در پاسخ به اخبار بد کاهش دهد. به بیان ساده، اگر محافظه ­کاری پیش­رویدادی منجر به عدم شناسایی یک دارایی در دوره ­های گذشته شده باشد، اخبار بد ناشی از کاهش ارزش این دارایی نمی­تواند در سود دوره­ جاری شناسایی شود. در مقابل، فرض کنید شرکتی دارای محافظه ­کاری پیش­رویدادی نیست و مخارجی را در یک دوره به عنوان دارایی ثبت نماید؛ پس اگر در یکی از دوره ­های آتی اخبار بد درباره­ منافع این دارایی ایجاد شود، انتظار بر این است که در آن دوره، ‌بر مبنای‌ حسابداری کاهش ارزش دارایی، محافظه ­کاری پس­رویدادی مشاهده شود (پائی و همکاران^[۲۹]، ۲۰۰۵).

۲-۲-۱- دلایل محافظه­ کاری

هندریکسن و ون بردا^[۳۰] (۱۹۹۲) در کتاب تئوری حسابداری سه دلیل برای محافظه ­کاری ارائه کرده ­اند. اولین دلیل این است که گرایش حسابداران به بدبینی^[۳۱] برای جبران خوش­بینی^[۳۲] بیش از حد مدیران و مالکان ضروری است. معمولاً مالکان واحدهای تجاری نسبت به تجارت­اشان خوش­بین هستند. این خوش­ بینی هم در انتخاب اقلام و هم در تأکید بر اقلام در گزارش­های حسابداری نشان داده می­ شود. در اثر فشار بستانکاران و سایر استفاده­کنندگان از گزارش­های مالی، حسابداران سده­ی نوزدهم به طور مداوم برای خودداری از انعکاس این خوش­بینی در گزارش هایشان تحت فشار بوده ­اند. از این­رو بسیاری از اصول سنتی حسابداری مبتنی بر محافظه ­کاری بوده و بسیاری از این مفاهیم در حسابداری امروز هم رسوخ کرده‌اند.

دلیل دوم برای محافظه ­کاری این است که بیش­نمایی^[۳۳] سود و ارزش­یابی­ها، نسبت به کم­نمایی^[۳۴] آن ها، برای تجارت و مالکان آن خطرناک­تر است. بدین معنی پیامد زیان یا ورشکستگی بسیار جدی از پیامد سود است. ‌بنابرین‏، چنین استدلال می­ شود که وقتی پیامد متفاوت است، دلیلی وجود ندارد که قواعد اندازه ­گیری و شناسایی زیان­ها و سودها مشابه باشد. پیش فرض مبنای این استدلال این است که حسابدار برای ارزیابی ریسک، نسبت به سرمایه­ گذار یا اعتبار دهنده، موقعیت بهتری دارد. با این حال، ارزیابی ریسک و پذیرش یا گریز از آن قضاوتی ذهنی است که نمی­تواند توسط حسابدار انجام شود. به جای به کار بردن محافظه ­کاری، باید هدف گزارش­های مالی فراهم نمودن اطلاعات مناسبی باشد که به استفاده کنندگان اجازه دهد خودشان ریسک را ارزیابی نمایند.

دلیل سوم برای محافظه ­کاری مبتنی بر این فرض است که حسابدار نسبت به سرمایه ­گذاران و اعتباردهندگان به اطلاعات بیشتری دسترسی دارد و حسابدار در هنگام حسابرسی با دو نوع ریسک روبرو می­ شود: از یک سو، این ریسک وجود دارد که ممکن است آن­چه گزارش شده، بعدا نادرست از آب درآید. از سوی دیگر، این ریسک وجود دارد که ممکن است آن­چه گزارش نشده بعد درست از آب درآید. محافظه ­کاری بدین معنا است که تاوان افشا بیش از عدم افشا است. ایراد این شیوه این است که شواهدی اساسی مبنی بر این که پیامد کدام یک از ریسک­ها بیشتر از دیگری است وجود ندارد تا بتوان این جانبداری گزارش­های حسابداری را توجیه کرد. حسابدار باید تا آن جا که ممکن است برای ایجاد تعادل میان این دو ریسک تلاش کند و در هرجا که ممکن است اطلاعاتی را برای ارزیابی مناسب ریسک فراهم نماید.

از دیدگاه این دو دانشمند، محافظه ­کاری، در بهترین حالت روشی ضعیف برای برخورد با ابهام در ارزش­یابی دارایی­ ها و اندازه ­گیری سود است، و در بدترین حالت، منجر به داده ­های حسابداری به طور کامل دست‌کاری شده می­ شود. خطر اصلی این است که چون محافظه ­کاری روشی خام است، اثرات آن ناپایدار است؛ ‌بنابرین‏ داده­هایی که به صورت محافظه ­کارانه گزارش می­ شود، حتی توسط آگاه­ترین خوانندگان هم نمی­تواند به درستی تفسیر شود. محافظه ­کاری با هدف افشای همه اطلاعات مربوط و هم­چنین ثبات رویه در تضاد است. هم­چنین ممکن است منجر به از بین رفتن قابلیت مقایسه شود؛ چرا که استانداردهای یکنواختی برای کاربرد آن وجود ندارد. بدین ترتیب هندریکسن و ون بردا بر این باورند که محافظه ­کاری در تئوری حسابداری جایگاهی ندارد. کم نمایی آگاهانه می ­تواند منجر به تصمیم ­گیری­های ضعیف شود همان گونه که پیش­نمایی منجر به چنین امری می­ شود.

۲-۲-۲- تبیین ­های محافظه­ کاری

علی­رغم نظر هندریکسن و ون بردا (۱۹۹۲) پژوهشگران تبیین­هایی را درباره­ گزارش­گری مالی محافظه‌کارانه ارائه نموده ­اند. همه این تبیین­ها نشان می­دهد که محافظه ­کاری برای استفاده کنندگان از گزارش­های حسابداری مفید است. در ادامه به تشریح مختصر هریک از این تبیین­ها پرداخته می­ شود.

تبیین قراردادی^[۳۵]:

استفاده­ قراردادی از محافظه ­کاری قدیمی­ترین کاربرد آن است و پژوهش­گران معتقدند که این کاربرد طولانی، پیشرفت و ماهیت حسابداری و گزارش­گری مالی معاصر را تحت تأثیر قرار داده و منجر به جانب‌داری محافظه ­کارانه شده است. در مقابل، سایر تبیین­های محافظه ­کاری بر پدیده ­های جدیدتری متکی هستند (واتز، ۲۰۰۳).

تقاضا برای محافظه ­کاری در قراردادها از بازده­های نامتقارن^[۳۶] بین طرفین قرارداد و عدم تقارن اطلاعاتی^[۳۷] بین آن ها ناشی می­ شود.

دو نوع از قراردادها منجر به حسابداری محافظه ­کارانه می­شوند، این قراردادها عبارتند از:

1. 1. قراردادهای استقراض^[۳۸] ؛

1. قراردادهای مزایای جبران خدمات مبتنی بر سود^[۳۹] .

الف) قراردادهای استقراض